调整财务报表审计差异需要遵循2大原则

　　对于注册会计师通过财务报表审计工作识别的错报，在完成审计工作阶段，审计项目经理应根据审计重要性原则予以初步确定并汇总，并建议被审计单位进行调整，使经审计的会计报表所载信息能够真实反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。这一对财务报表审计差异内容的“初步确定并汇总”直至形成“经审计的会计报表”的过程，主要是通过编制审计差异调整表和试算平衡表来完成的。在财务报表审计差异的调整过程中应当遵循以下原则：

　　1.明确审计差异调整的目标和地位

　　财务报表审计差异调整目标是财务报表，但应兼顾账户。注册会计师的审计报告是针对被审单位财务报表是否符合企业会计准则，是否公允反映了被审单位的财务状况、经营成果以及现金流量情况所发表的审计意见，因此财务报表审计thldl.org.cn调整的目标很明确，就是围绕所审财务报表进行调整。为了便于对财务报表进行调整，审计调整分录中要用会计报表项目，比如，涉及货币资金和存货的调整，审计调整中用“货币资金”和“存货”项目。然而，保证账账相符、账款相符、账实相符、账表相符，是会计基础工作规范的重要要求，因此仅以注册会计师审计后的调整分录调整会计报表，而不进行会计账务处理，是不符合会计基础工作规范的。所以，审计调整分录应当设置明细科目——会计科目，以此建议和指导企业做好账务调整工作。

　　财务报表审计差异调整的地位。审计差异调整具有非强制性且可能影响审计意见。“在任何情况下，注册会计师都应当要求管理层就已识别的错报调整财务报表”，而会计师事务所和注册会计师并非行政机关和行政人员，所以这一规定表明，审计差异调整只能是对被审计单位的一种建议和要求。由于注册会计师的责任是按照中国注册会计师审计准则的规定执行审计工作，以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证，因此注册会计师的建议和要求一般视错报重大与否，其程度会有所不同，并可能影响审计意见的形成。如果管理层拒绝调整重大错报，注册会计师则应当考虑出具非无保留意见的审计报告。至于一般调整事项，即使被审计单位拒绝接受调整，一般也无需在审计报告中披露，也不影响审计报告的类型。

　　2.依审计差异类型确定调整方法

　　财务报表审计差异可以从不同的角度进行分类。审计差异按内容分，包括表内差异和附注差异。表内差异是指会计报表主表和附表中的错报；附注差异是指会计报表附注中的错报。审计差异按产生的环节分，包括核算差异、重分类差异和其他差异。核算差异是指对经济业务进行不正确的会计核算所引起的差异，即会计账务处理差异，如把工程建造期间的利息计入了“财务费用”。核算差异引起了账户记录的错误，进而导致会计报表的错误。重分类差异是指未按照会计制度规定编制会计报表引起的差异，如未将一年内到期的长期负债在流动负债中单独列示。其他差异是指除核算差异和重分类差异以外的其他差异，如报表附注差异。

　　财务报表审计差异类别不同，调整方法也不同。重分类误差和核算差异均通过会计分录调整，分别记录于重分类分录汇总表、调整分录汇总表和未调整不符事项分录汇总表。报表附注差异一般通过文字表述更正。核算差异根据审计重要性原则分为建议调整的不符事项和不建议调整的不符事项(即未调整不符事项)，不建议调整的不符事项如果管理层不调整不符事项，可能不影响审计报告意见；建议调整的不符事项如果管理层不调整，就必然影响审计报告类型。重要性具有数量和质量两个方面的特性，换言之，注册会计师在划分建议调整的不符事项与未调整不符事项时，应当考虑核算误差的金额和性质两个因素。一般说来，应当依次按照以下原则划分和调整：

　　(1)将单笔核算误差与所涉及会计报表项目(或账项)层次重要性比较。对于单笔核算误差超过所涉及会计报表项目(或账项)层次重要性水平的，应视为建议调整的不符事项，过入调整分录汇总表；对于单笔核算误差低于所涉及会计报表项目(或账项)层次重要性水平，但性质重要的，比如涉及舞弊与违法行为的核算误差、影响收益趋势的核算误差、股本项目等不期望出现的核算误差，应视为建议调整的不符事项，过入调整分录汇总表。

　　(2)将若干笔同类型核算误差与所涉及会计报表项目(或账项)层次重要性水平比较。对于单笔核算误差低于所涉及会计报表项目(或账项)层次重要性水平，并且性质不重要的，一般应视为未调整不符事项；但当若干笔同类型未调整不符事项汇总数超过会计报表项目(或账项)层次重要性水平时，应从中选取几笔转为建议调整的不符事项，过入调整分录汇总表，使未调整不符事项汇总金额降至项目层次重要性水平之下。

　　(3)将剩余的所有未调整不符事项的合计数与报表层次重要性水平相比较。如果剩余的所有未调整不符事项的合计数超过报表层次重要性水平，则应从中选取几笔转为建议调整的不符事项，过入调整分录汇总表，使未调整不符事项汇总金额降至报表层次重要性水平之下。

　　(4)经过上述3次比较确定建议调整的不符事项后，最后剩余核算误差便是未调整不符事项，将其过入未调整不符事项分录汇总表。

　　总之，识别错报和调整错报贯穿于财务报表审计的始终。注册会计师进行财务报表审计，应当以职业怀疑态度计划和实施审计工作，有效执行合理的财务报表审计程序，根据错报产生的途径识别锁定错报后，遵循审计差异的调整原则，及时建议和要求被审计单位管理层进行相关调整，以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证，从而为发表审计意见，出具审计报告提供依据。